根據會計準則的相關規定，融資租賃承租人付款總額中，一般包括租入資產價值和融資利息兩部分，租入資產價值，通過計提固定資產折舊計入承租人損益；融資利息，承租人先記入未確認融資費用，爾后通過分攤，分期計入財務費用。但是稅法上要求承租人按付款總額加上初始費用作為計稅基礎計算折舊，這樣計入財務費用的利息支出就不能在稅前扣除，由此導致納稅申報時既有調增，也有調減。本文以新稅法和新會計準則的相關規定為依據，分析研究融資租賃承租人利息支出和折舊計提的稅務處理及與稅收處理相關聯的會計處理。
　　
　　一、稅法的相關規定及與稅務處理相關的會計規范
　　
　　(一)稅法的規定及解讀
　　
　　1.《企業所得稅法》規定：在計算應納稅所得額時，企業按規定計算的固定資產折舊，準予扣除。 2.《企業所得稅法實施條例》規定：融資租入的固定資產，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同的過程中發生的相關費用為計稅基礎；租賃合同未約定付款總額的，以該資產的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發生的相關費用為計稅基礎。
　　
　　以上“企業按規定計算的固定資產折舊”，是指按固定資產的計稅基礎扣除預計凈殘值后，再除以折舊年限計算的折舊金額：“租賃合同約定的付款總額”(以下簡稱租賃付款總額)，《企業會計準則第21號-租賃》(以下簡稱《租賃準則》)中稱為最低租賃付款額；承租人在簽訂租賃合同過程中發生的相關費用，《租賃準則》中稱為初始直接費用(以下統稱初始費用)。
　　
　　根據以上覘定：稅收上按租賃付款總額和初始費用為計稅基礎計算的租入資產應計折舊，肯定會高于會計上按租人資產入賬價值為基礎計提的折舊，原因是租人資產計稅基礎既包括會計上租入資產的入賬價值，也包括承租人應支付的融資利息，而在會計上融資利息則單獨計算總額，并分期攤入財務費用(或在建工程，下同)。
　　
　　至于如果稅務上按租入資產公允價值和初始費用作為計稅基礎計提折舊，則會計上支付的融資利息，按照《企業所得稅法》第八條和《企業所得稅法實施條例》第二十七條規定的“有關、合理”原則，不超過同期、同類銀行貸款利率的部分，也可以在稅前扣除，不過融資租賃合同未約定應付租金或無法確定租賃付款總額的情況，幾乎不存在。因此，本文以下均按租賃合同能夠確定租賃付款總額為前提進行討論。
　　
　　(二)與融資租賃稅收相關的會計處理規范
　　
　　1.《租賃準則》規定：(1)在租賃開始日，融資租賃的承租人應當將租賃開始日的租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，.將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用；(2)承租人應采用實際利率法計算租賃期內各項應分攤的融資費用。
　　
　　2.新準則的《會計科目和主要賬務處理》規定：采用實際利率法分期攤銷未確認融資費用，借記“財務費用”、“在建工程”等科目，貸記“未確認融資費用”科目。
　　
　　二、融資租賃承租人涉及稅收的會計處理
　　
　　承租人在確認融資租賃、計算各期應確認融資費用即應分攤融資利息時，都會涉及到所得稅申報時的納稅調整，現首先就涉及稅收的會計處理舉例介紹如下：
　　
　　[例](本例引自財政部會計司《企業會計準則講解2008》[例22-1]、[例22-2])，摘要如下：2x05年12月1日，甲公司與乙公司簽訂融資租賃合同，向乙公司租入塑鋼機一臺，合同主要條款包括：(1)租賃物：塑鋼機一臺；(2)租賃期：2x06年1月1日至2x08年12月31日，共36個月；(3)租金支付：自起租日起每隔6個月于月末支付租金15萬元，(4)租賃合同規定的利率為每期(6個月)7%； (5)租賃開始時甲公司發生租賃直接費用1 000元；(6)該機器在起租日公允價值70萬元，全新時預計使用壽命10年，已使用6年；(7)合同約定，租賃期滿時，甲公司享有以優惠購買價購買該設備的選擇權，購買價為100元，估計屆時該設備公允價值為8萬元。
　　
　　該合同涉及利息和租賃物本金償付的事項應按以下方法和步驟處理：
　　
　　第一步，判斷租賃類型：租賃期滿時甲公司享有以100元價格購買該設備的優擇權，而屆時設備公允價值為8萬元，因此可合理估計屆時甲公司肯定會購買該設備，按《租賃準則》的規定，此類租賃應界定為融資租賃。
　　
　　第二步，計算最低租賃付款額現值，確定租入資產入賬價值：(l)最低租賃付款額=各期租金之和+行使優惠購買選擇權時支付的款項=150 000x6+100=900 100；(2)最低租賃付款額現值=150 000(P/A，7% ，6)+100(P/F，70/0 ，6)=715 116.67；715 116.67>700 000；(3)根據《租賃準則》規定，租入資產入賬價值=起租日租人資產公允價值+租賃初始直接費用=700 000+1 000=701 000.
　　
　　第三步，計算未確認融資費用：未確認融資費用=最低租賃付款額一起租日租賃資產公允價值=.900 100-700 000=200 100.
　　
　　第四步，編制確認融資租賃的會計分錄：借記“固定資產——融資租入固定資產(塑鋼機)科目701 000，借記”未確認融資費用“科目200 l00，貸記”長期應付款一應付融資租賃款“科目900 100，貸記”銀行存款“科目1 000
　　
　　第五步，計算租賃內含利率和租賃期內各期應分攤租賃費用——(融資利息)：租賃內含利率：為起租日最低租賃付款額現值等于起租日租賃資產公允價值時的利率，代入公式：150 000 ×(P/A，r，6)+100 ×(P/F，r，6)=700 000.經用插值法測算，租賃內含利率(r、6個月)=7.7%
　　
　　計算租賃期內各期應分攤租賃費用融資利息。
　　
　　第六步，確認支付各期租金和應分攤融資利息：
　　
　　①各期支付租金，借記“長期應付款——應付融資租賃款”科目，貸記“銀行存款”科目，各期金額均為15萬元。
　　
　　②確認各期應分攤融資利息，借記“財務費用”科目，貸記“未確認融資費用”科目，各期確認數為上表第③欄各行金額。
　　
　　第七步，租賃期屆滿：購買租賃資產，按優惠購買價，借記“長期應付款-應付融資租賃款”科目100，貸記“銀行存款”等科目100；同時，按租入資產原價，借記“固定資產-塑鋼機”科目701 000；貸記“固定資產一融資租入固定資產(塑鋼機)”科目701 000.
　　
　　三、融資租賃承租入涉及融資利息和租入資產折舊的稅務處理
　　
　　(一)一般原則
　　
　　1、申報納稅時，應以計稅基礎即租賃合同約定的付款總額和初始費用為資產原值計算稅收上應計折舊，并按稅收上應計折舊與會計上實際計提折舊的差額，調減應納稅所得額。
　　
　　2、會計上分期轉入財務費用的融資利息，納稅申報時應按全額調增應納稅所得額。
　　
　　(二)納稅申報
　　
　　新稅制下所得稅的納稅調整，是在會計稅前利潤的基礎上，通過編制納稅申報表及相關附表來實現。涉及融資租賃承租人納稅調整的納稅申報表附表，主要是納稅申報表附表三《納稅調整項目明細表》、附表九《資產折舊、攤銷納稅調整明細表》。
　　
　　1.融資利息的納稅調整：融資租賃的利息支出會計上是先總記在未確認融資費用項目，爾后分期轉入財務費用；在所得稅年度納稅表附表中，未專設財務費用或利息支出的納稅調整附表，而在附表三《納稅調整項目明細表>中，第29行為“利息支出”項目。該頂目填報說明指出其適用于向非金融機構借款計入財務費用的利息支出。融資租賃實質上是以租賃資產為抵押物的融資借款，其債權人也是非金融機構(租賃公司)，因此筆者主張將這一差異放在附表三第29行“利息支出”項目進行調整，即：各期將未確認融資費用轉入財務費用后，年度納稅申報時應將該項費用計入附表三第29行第1列和第3列，第2列與第4列以0計入。
　　
　　2、折舊費用的納稅調整：納稅申報時，附表九涉及融資租賃資產的部分應如此填報[指將其數額計入有關欄目(列)]：(1)資產原值：第1列按會計上入賬價值填報；第2列按付款總額加上初始費用填報；(2)折舊、攤銷年限：第3列按租入資產會計上實際采用的折舊年限填報，第4列按稅收上最低沂舊年限減去已使用年限填報，如果有同類非租人資產一并填人該行，則可不考慮折舊年限；(3)本期折舊、攤銷額：第5列按本年度會計上實際計提的折舊填報；第6列按計稅基礎和稅收上折舊年限計算的本年度應計折舊額填報；(4)納稅調整額(第7列)按第5列減去第6列的差額填報，應為負數。
　　
　　來源：立信會計